7533 Réponses à l’évaluation des risques d’anomalies significatives associés à des relations et opérations avec les parties liées

oct.-2012

Directives des NCA

La nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit complémentaires que l’auditeur peut choisir pour répondre à son évaluation des risques d’anomalies significatives associés aux relations et opérations avec les parties liées dépend de la nature de ces risques et du contexte de l’entité. (NCA 550.A31)

Selon les résultats de ses procédures d’évaluation des risques, l’auditeur peut considérer comme approprié de recueillir des éléments probants sans tester les contrôles de l’entité à l’égard des relations et opérations avec les parties liées. Dans certaines circonstances, toutefois, il se peut que les procédures de corroboration ne permettent pas à elles seules d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés au sujet des risques d’anomalies significatives associés aux relations et opérations avec les parties liées. Par exemple, lorsque les opérations intragroupe entre l’entité et les autres composantes sont nombreuses et que des quantités importantes d’informations concernant ces opérations sont générées, enregistrées, traitées ou communiquées électroniquement dans un système intégré, il se peut que l’auditeur détermine qu’il n’est pas possible de concevoir des procédures de corroboration qui, en elles-mêmes, réduiraient les risques d’anomalies significatives associés à ces opérations à un niveau suffisamment faible. En pareil cas, pour satisfaire à l’exigence de la NCA 330 qui lui impose d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés sur l’efficacité du fonctionnement des contrôles, l’auditeur est tenu de tester les contrôles de l’entité visant à assurer l’exhaustivité et l’exactitude de l’enregistrement des relations et opérations avec les parties liées. (NCA 550.A34)

Directives des NCA

Les actions suivantes constituent des exemples de procédures de corroboration que l’auditeur peut mettre en œuvre lorsqu’il a évalué qu’il existait un risque important que la direction n’ait pas bien comptabilisé ou communiqué des opérations spécifiques avec des parties liées conformément au référentiel d’information financière applicable (que le risque résulte d’une fraude ou d’une erreur : (NCA 550.A32)

• se faire confirmer par des intermédiaires tels que des banques, des cabinets d’avocats, des cautions ou des mandataires des aspects spécifiques des opérations ou s’entretenir avec eux de tels aspects spécifiques, lorsque cela est faisable en pratique et que ce n’est pas interdit par des textes légaux ou réglementaires ou par les règles de déontologie;

• se faire confirmer l’objet, les termes et conditions spécifiques ou le montant des opérations par les parties liées (il se peut que cette procédure d’audit soit moins efficace lorsque l’auditeur juge probable que l’entité influencera les réponses que lui donneront les parties liées);

• le cas échéant, lire les états financiers ou d’autres documents d’information financière pertinents des parties liées, s’ils sont disponibles, à la recherche d’éléments probants de la comptabilisation des opérations dans les documents comptables des parties liées.

Lorsque l’auditeur a évalué qu’il existait un risque important d’anomalies significatives résultant de fraudes en raison de la présence d’une partie liée exerçant une influence dominante, il peut, en plus de se conformer aux exigences générales de la NCA 240, mettre en œuvre des procédures d’audit telles que les suivantes afin d’acquérir une compréhension des relations d’affaires qu’une telle partie liée peut avoir établies directement ou indirectement avec l’entité et de déterminer si des procédures de corroboration complémentaires appropriées s’imposent : (NCA 550.A33)

• demandes d’informations et entretiens auprès de la direction et des responsables de la gouvernance;

• demandes d’informations auprès de la partie liée;

• inspection des contrats importants conclus avec la partie liée;

• recherches d’informations générales appropriées, par exemple sur Internet ou dans des bases de données externes spécifiques sur les entreprises;

• examen des rapports d’alerte éthique des employés, lorsque ces rapports sont conservés.

Directives des NCA

La communication rapide d’informations concernant toute partie liée nouvellement identifiée aux autres membres de l’équipe de mission les aide à déterminer si ces informations ont une incidence sur le résultat des procédures d’évaluation des risques déjà mises en œuvre et sur les conclusions qui en ont été tirées, et notamment s’il faut réévaluer les risques d’anomalies significatives. (NCA 550.A35)

Les procédures suivantes constituent des exemples de procédures de corroboration que l’auditeur peut mettre en œuvre en ce qui concerne des parties liées nouvellement identifiées ou des opérations importantes nouvellement identifiées avec des parties liées : (NCA 550.A36)

• demandes d’informations concernant la nature des relations de l’entité avec les parties liées nouvellement identifiées, y compris (lorsque c’est approprié et que ce n’est pas interdit par des textes légaux ou réglementaires ou par les règles de déontologie) des demandes auprès de tiers à l’entité qui sont présumés avoir une connaissance importante de l’entité et de ses activités, tels qu’un conseiller juridique, des mandataires principaux, des représentants importants, des consultants, des cautions ou d’autres proches partenaires en relation d’affaires avec l’entité;

• analyse des documents comptables à la recherche d’opérations avec les parties liées nouvellement identifiées. Le recours aux techniques d’audit assistées par ordinateur peut faciliter une telle analyse;

• vérification des termes et conditions des opérations avec des parties liées nouvellement identifiées et évaluation du caractère approprié de la comptabilisation et de la communication des opérations au regard du référentiel d’information financière applicable.

Les exigences et les indications de la NCA 240 concernant les responsabilités de l’auditeur à l’égard des fraudes dans un audit d’états financiers sont pertinents lorsque la direction semble avoir volontairement omis de communiquer à l’auditeur l’existence de parties liées ou d’opérations importantes avec des parties liées. L’auditeur peut également se demander s’il lui faut réévaluer la fiabilité des réponses de la direction à ses demandes d’informations ainsi que des déclarations qu’elle lui a faites. (NCA 550.A37)

Directives des NCA

Pour évaluer la justification économique d’une opération importante avec une partie liée qui sort du cadre normal des activités de l’entité, l’auditeur peut déterminer : (NCA 550.A38)

• si l’opération :

  • est excessivement complexe (par exemple, elle peut impliquer de multiples parties liées au sein d’un groupe consolidé),

  • a été conclue à des conditions inhabituelles d’un point de vue commercial, par exemple à des prix, à des taux d’intérêt, avec des garanties ou avec des modalités de remboursement inhabituels,

  • manque de raison d’être économique évidente,

  • implique des parties liées non identifiées antérieurement,

  • est traitée d’une manière inhabituelle;

• si la direction s’est entretenue de la nature et du traitement comptable d’une telle opération avec les responsables de la gouvernance;

• si la direction insiste pour un traitement comptable particulier plutôt que de tenir compte comme il se doit de la substance économique sous-jacente à l’opération.

Si les explications de la direction sont significativement incohérentes par rapport aux termes et conditions de l’opération avec la partie liée, l’auditeur est tenu, conformément à la NCA 500, de s’interroger sur la fiabilité des explications et des déclarations de la direction concernant d’autres sujets importants.

L’auditeur peut également chercher à comprendre la justification économique d’une telle opération du point de vue de la partie liée, puisque cela peut l’aider à mieux comprendre la réalité économique de l’opération et sa raison d’être. Lorsque la justification économique du point de vue de la partie liée semble incohérente avec la nature des activités de celle-ci, cela peut constituer un facteur de risque de fraude. (NCA 550.A39)

L’autorisation et l’approbation par la direction, par les responsables de la gouvernance ou, le cas échéant, par les actionnaires, des opérations importantes avec des parties liées qui sortent du cadre normal des activités de l’entité peuvent fournir des éléments probants indiquant que celles-ci ont été dûment examinées aux niveaux hiérarchiques appropriés au sein de l’entité et que leurs termes et conditions sont correctement reflétés dans les états financiers. L’existence d’opérations de cette nature qui n’ont pas été soumises à une telle autorisation ou approbation, en l’absence d’explications rationnelles ressortant d’entretiens avec la direction ou les responsables de la gouvernance, peut être l’indice de risques d’anomalies significatives résultant de fraudes ou d’erreurs. En de telles circonstances, il peut être nécessaire que l’auditeur reste attentif à l’existence d’autres opérations d’une nature similaire. L’autorisation et l’approbation ne sont toutefois pas nécessairement suffisantes, à elles seules, pour permettre de conclure à l’absence de risques d’anomalies significatives résultant de fraudes parce qu’il se peut qu’elles soient inefficaces en cas de collusion entre les parties liées ou si l’entité est soumise à l’influence dominante d’une partie liée. (NCA 550.A40)

Directives des NCA

Bien que des éléments probants permettant de comparer le prix d’une opération avec une partie liée et celui d’une opération similaire conclue dans des conditions de concurrence normale puissent être facilement disponibles, il y a ordinairement des difficultés pratiques qui limitent la capacité de l’auditeur à obtenir des éléments probants indiquant que tous les autres aspects de l’opération sont équivalents à ceux d’une opération conclue dans des conditions de concurrence normale. Par exemple, même s’il se peut que l’auditeur soit en mesure d’obtenir confirmation qu’une opération avec une partie liée a été conclue au prix du marché, il peut être impossible en pratique d’obtenir confirmation que les autres termes et conditions de l’opération (comme les conditions de crédit, les clauses conditionnelles ou les frais spécifiques) sont équivalentes à celles dont conviendraient d’ordinaire des parties indépendantes. En conséquence, il peut exister un risque que l’assertion de la direction indiquant qu’une opération avec une partie liée a été conclue selon des termes et conditions équivalents à ceux d’opérations réalisées dans des conditions de concurrence normale comporte une anomalie significative. (NCA 550.A42)

La préparation des états financiers nécessite que la direction justifie l’assertion indiquant qu’une opération avec une partie liée a été conclue selon des termes et conditions équivalents à ceux d’opérations réalisées dans des conditions de concurrence normale. À l’appui de son assertion, la direction peut : (NCA 550.A43)

• comparer les termes et conditions de l’opération avec la partie liée avec ceux d’une opération identique ou similaire conclue avec une ou plusieurs parties non liées;

• recourir à un expert externe chargé de déterminer une valeur de marché et de confirmer que l’opération a été conclue selon des termes et conditions conformes au marché;

• comparer les termes et conditions de l’opération avec les termes et conditions connus d’opérations largement similaires conclues sur un marché libre.

Pour évaluer les éléments apportés par la direction à l’appui de son assertion, l’auditeur peut envisager une ou plusieurs des démarches suivantes : (NCA 550.A44)

• examiner le caractère approprié du processus suivi par la direction pour étayer son assertion;

• vérifier la source des données internes ou externes étayant l’assertion et tester ces données pour en déterminer l’exactitude, l’exhaustivité et la pertinence;

• évaluer le caractère raisonnable de toutes les hypothèses importantes sur lesquelles repose l’assertion.

Certains référentiels d’information financière imposent la communication d’informations sur les opérations avec des parties liées qui n’ont pas été conclues selon des termes et conditions équivalents à ceux d’opérations réalisées dans des conditions de concurrence normale. Dans un tel contexte, l’absence d’informations sur une opération donnée avec une partie liée dans les états financiers peut équivaloir à une assertion implicite que l’opération a été conclue selon des termes et conditions équivalents à ceux d’opérations réalisées dans des conditions de concurrence normale. (NCA 550.A45)