7034 Pratiques exemplaires pour éliminer les pièges possibles dans la mise en œuvre des procédures analytiques

déc.-2011

Directives du BVG

Amélioration de la précision des valeurs attendues

Plus les données sont désagrégées, plus il est facile de définir les valeurs attendues. Par exemple, lors de la mise en œuvre de procédures analytiques de corroboration sur les états des résultats, la désagrégation se fait généralement en examinant les produits et les charges par unité, produit, emplacement, région géographique ou au fil du temps (p. ex. ventes par jour ou trimestre). Pour certaines entités, la désagrégation pourrait être faite en utilisant tous ces facteurs. En règle générale, les données des états financiers peuvent être désagrégées par service dans le cas de la paie, par type de stocks (matières premières, travaux en cours, produits finis), par catégorie d’actifs immobilisés, par type de dette pour ce qui est des intérêts à payer ou en fonction de l’agrandissement ou du remplacement d’immobilisations corporelles. Il faut toujours chercher à désagréger davantage les données. Une fois les données désagrégées et l’information examinée sur une période assez longue (pouvant aller jusqu’à 3 exercices ou 12 trimestres), il est normalement plus facile de définir les valeurs attendues, puisque les tendances qui s’en dégagent deviennent plus apparentes.

On peut changer de type de procédure analytique pour accroître la précision. L’analyse des tendances offre le niveau de précision le moins élevé. Toutefois, même une analyse des tendances peut être améliorée en portant le nombre de périodes à examiner (qui consiste généralement en un examen des flux sur deux exercices) à cinq exercices, par exemple. De plus, il faut envisager l’utilisation de ratios pour l’examen des tendances. Les ratios se fondent sur la corrélation prévisible entre les éléments de données, et ils offrent une meilleure précision que les tendances dégagées sur les soldes de comptes. Se reporter à la section BVG Audit 7035 pour consulter la liste des ratios les plus courants.

Obtention d’une perspective externe par l’analyse comparative des données financières

Lorsque l’on met en œuvre des procédures analytiques, il est possible de définir avec plus de précision les valeurs attendues en ajoutant une perspective externe à l’analyse, c’est-à-dire en y incluant des données provenant de sociétés similaires, du secteur d’activité ou de concurrents. Cette perspective externe permet également de fournir des éléments probants corroborant le rendement financier de l’entité et de faire ressortir des exceptions importantes dans les données de l’entité faisant l’objet d’un suivi. Voir la section BVG Audit 7035 pour un survol de l’analyse comparative et de certaines étapes à suivre pour faciliter l’ajout de l’analyse comparative aux procédures analytiques. Le recours à des données externes permet de définir les valeurs attendues de façon indépendante. Les procédures analytiques pour lesquelles on n’utilise que les données internes de l’entreprise ne fournissent pas le même niveau d’éléments probants.

Utilisation des connaissances acquises par l’équipe d’audit

Les connaissances acquises par l’équipe d’audit lors d’audits antérieurs au sujet de l’entité, de ses activités, des changements survenus dans le secteur d’activité et de la structure de contrôle interne sont importantes pour déceler les anomalies potentielles lors de la mise en œuvre des procédures analytiques. Le partage des connaissances entre les membres de l’équipe est important et peut se faire par la tenue de réunions d’étape régulières et un encadrement efficace, plus particulièrement lorsque surviennent des changements dans l’équipe. Les travaux de recherche font partie intégrante du rôle de chacun des membres de l’équipe de mission et les résultats doivent être partagés entre eux.

Importance du suivi des étapes dans le bon ordre

Pour rendre les procédures analytiques de corroboration le plus efficace possible, il faut suivre les étapes dans le bon ordre. Prenons le cas suivant : si l’on calcule l’écart entre le solde d’une période antérieure et le solde comptabilisé mais non audité de l’exercice courant (étape 3) avant d’examiner si le montant de l’exercice précédent constitue une attente appropriée (étape 1) et avant de déterminer le seuil (étape 2), l’écart ainsi calculé peut influer de façon inappropriée sur notre jugement ou y introduire un parti pris, ce qui risque de nous amener à accepter le solde courant non audité comme ayant été établi de façon juste, même lorsqu’il comporte des anomalies. Par exemple, un écart calculé dans le pourcentage de la marge brute peut sembler « raisonnable » au premier coup d’œil, parce qu’il ne représente qu’une légère augmentation par rapport à l’exercice précédent. Cependant, ce même écart pourrait être considéré comme important si nous nous attendions, avant le calcul de l’écart, à ce que la marge brute chute de manière importante en raison de l’intensification de la concurrence et de l’augmentation des coûts dans l’ensemble du secteur d’activité. Une analyse comparative d’un groupe d’entreprises semblables peut également avoir une incidence sur les valeurs attendues.

Informations non financières

Les informations non financières peuvent s’avérer utiles pour définir les valeurs attendues. Ainsi, si une tendance financière (p. ex. augmentation des produits) diverge de celle des données d’exploitation (p. ex. diminution dans la production), il faut rechercher la cause de cet écart. Il arrive parfois que l’on sous-utilise ou sous-évalue les informations non financières parce qu’on n’est pas familiers avec celles-ci ou que nous craignons qu’elles ne proviennent de sources fiables. Cela dit, la direction d’une entité qui se livre à la fraude manipule souvent les résultats et « lisse » les tendances financières ainsi que les ratios. Par contre, il est généralement plus difficile pour la direction de manipuler des données d’exploitation. L’analyse combinée des corrélations entre les informations financières et les informations non financières peut donc se révéler un outil de diagnostic puissant. Il faut examiner la fiabilité des données en suivant les instructions ci-dessus.

Explications fournies par l’entité

Les demandes d’informations adressées à l’entité représentent souvent un aspect important des investigations sur les écarts. Néanmoins, la demande d’informations adressées à la direction ne doit pas constituer le seul élément pour étayer une explication sans quantification ni corroboration (dans le cas des procédures analytiques visant l’évaluation des risques, la quantification et la corroboration ne sont pas nécessaires à ce moment-là, puisque les éléments inhabituels feront l’objet de procédures d’audit supplémentaires conformément au plan d’audit).

Les écarts importants peuvent découler de trois causes : les événements ou situations économiques ou opérationnels non connus, l’erreur et la fraude. À la découverte d’un écart important, l’entité peut fournir, sur le plan opérationnel, une justification plausible bien que fausse. Si l’entité présente de nouvelles informations pour expliquer l’écart, il faut vérifier ces informations avant d’examiner leur incidence sur l’explication de l’écart. L’efficacité des procédures analytiques pour le repérage des anomalies significatives auguemente lorsqu’on élabore des explications possibles avant d’obtenir les explications de l’entité (BVG Audit 7033.1). Ce faisant, l’auditeur est mieux en mesure de faire preuve d’esprit critique et de remettre en question l’explication fournie par l’entité, s’il y a lieu.

Normalement, l’élaboration des explications possibles ne prend pas beaucoup de temps en tant qu’activité indépendante, lorsqu’elle fait partie intégrante de tous les processus d’audit. En d’autres termes, il faut toujours remettre en contexte ce que les chiffres de l’entité nous disent, en tenant compte de notre connaissance indépendante du secteur d’activité de l’entité et de nos points de vue ou des valeurs attendues. On doit réexaminer et tenter de comprendre les différentes corrélations entre les informations financières et les informations non financières, tout en conservant un esprit ouvert et critique quant aux explications possibles, et ce, afin d’éviter de focaliser toute notre attention sur une seule explication possible. L’examen en toute indépendance des autres explications concernant les écarts est d’autant plus approprié lorsqu’il s’agit de comptes importants et lorsque l’on recherche un degré d’assurance plus élevé au moyen des procédures analytiques de corroboration.

Il importe également d’examiner, plus particulièrement dans le cas des procédures analytiques de corroboration et de la conclusion générale, le caractère suffisant, et non seulement plausible, de l’explication fournie par l’entité. Par conséquent, il faut quantifier et corroborer les explications.

Évaluation du résultat

L’efficacité d’une procédure analytique et son niveau d’assurance doivent être évalués en fonction des facteurs discutés dans la présente section (la précision des valeurs attendues et du seuil, entre autres) et non à partir d’un résultat apparemment « favorable ». Lorsque les résultats sont « favorables », l’auditeur a tendance à exagérer l’efficacité perçue des procédures analytiques qui sont en fait faibles. Une procédure analytique qui se fonde sur des valeurs attendues imprécises et des données non fiables et qui donne lieu à un écart inférieur au seuil procure peu ou pas d’assurance et d’informations susceptibles d’attirer l’attention.

Interaction avec les analyses de l’entité

Les rapports et les analyses qui sont préparés et utilisés par la direction peuvent être utiles pour la sélection des procédures analytiques et leur mise en œuvre.

L’auditeur doit examiner et tester (au besoin) le processus mis en œuvre par l’entité pour l’analyse des résultats d’exploitation, des tendances, des fluctuations et des ratios en vue d’utiliser ces informations le cas échéant, tout comme pour les autres contrôles de gestion. Il arrive fréquemment que l’entité utilise des procédures particulières pour analyser le rendement par rapport aux objectifs opérationnels, et certaines de ces procédures peuvent se révéler être des procédures analytiques puissantes dont nous pouvons nous servir pour compléter les nôtres. On doit également relever les processus pertinents, appliqués par l’entité, lors des discussions avec celle-ci pour comprendre ses objectifs opérationnels et les risques connexes ainsi que pour perfectionner ou actualiser notre compréhension des contrôles internes. Par ailleurs, il y a lieu d’étendre les analyses de l’entité, au besoin, pour mieux comprendre ses activités ainsi que les tendances et les événements importants ayant une incidence sur elle. L’auditeur doit faire preuve d’esprit critique à l’égard des analyses de l’entité. Il devra peut-être aussi pousser plus loin les analyses de l’entité utilisées dans le cadre de procédures analytiques de corroboration afin d’obtenir un niveau de précision, d’éléments probants et d’assurance approprié.