Manuel de la vérification annuelle
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4051 Modifications à la stratégie et au plan d’audit
déc.-2023
Contenu de la présente section
Raisons pour lesquelles l’évaluation des risques pourrait changer
Raisons pour lesquelles la direction, la supervision et la revue prévues pourraient changer
Mise à jour du plan et de la stratégie tout au long de l’audit
Modifications importantes apportées à la stratégie générale d’audit et au plan d’audit
Exigences des NCA
Si l'auditeur obtient de nouvelles informations qui sont incohérentes avec les éléments probants sur lesquels il s'est fondé pour procéder à l'identification ou à l'évaluation initiales des risques d'anomalies significatives, il doit réviser cette identification ou cette évaluation. (NCA 315.37)
Directives des NCA
Pendant l'audit, il se peut que l'auditeur prenne connaissance de nouvelles informations ou d'autres informations qui diffèrent sensiblement des informations ayant servi à son évaluation des risques. (NCA 315.A236)
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Exemple : L’évaluation des risques par l'entité peut reposer sur l'attente du fonctionnement efficace de certains contrôles. En testant ces contrôles, l'auditeur peut obtenir des éléments probants indiquant que les contrôles ne fonctionnaient pas efficacement à des moments pertinents au cours de l'audit. De même, lors de la mise en oeuvre de procédures de corroboration, l'auditeur peut détecter des anomalies dont les montants ou la fréquence ne sont pas compatibles avec son évaluation des risques. Il se peut alors que l'évaluation initiale des risques ne reflète pas adéquatement la situation réelle de l'entité et que les procédures d'audit complémentaires prévues ne soient pas efficaces pour détecter les anomalies significatives. Les paragraphes 16 et 17 de la NCA 330 fournissent des indications supplémentaires concernant l'évaluation de l'efficacité du fonctionnement des contrôles. |
Un audit d’états financiers est un processus cumulatif et itératif. À mesure que l’auditeur met en œuvre des procédures d’audit prévues, les éléments probants qu’il recueille peuvent le conduire à modifier la nature, le calendrier ou l’étendue d’autres procédures prévues. Il peut prendre connaissance d’informations qui diffèrent sensiblement de celles sur lesquelles il s’est fondé pour son évaluation des risques. Par exemple : (NCA 330.A62)
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il peut arriver que l’étendue des anomalies détectées à l’occasion de la mise en œuvre de procédures de corroboration amène l’auditeur à modifier son évaluation du risque et indique une déficience importante du contrôle interne;
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l’auditeur peut découvrir des cas de non-concordance dans les documents comptables ou constater que certaines pièces justificatives sont manquantes ou contradictoires;
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la mise en œuvre de procédures analytiques à l’étape de la revue d’ensemble de l’audit peut révéler l’existence d’un risque d’anomalies significatives passé jusque-là inaperçu.
En pareil cas, l'auditeur peut devoir réévaluer les procédures d'audit prévues, compte tenu de sa nouvelle évaluation des risques d'anomalies significatives et de l'incidence sur les catégories d'opérations importantes, des soldes de comptes importants ou les informations à fournir importantes et les assertions pertinentes les concernant. La NCA 315 donne de plus amples indications sur la révision de l'évaluation des risques par l'auditeur
Exigences des NCA
L'associé responsable de la mission doit déterminer que, en ce qui concerne leur nature, leur calendrier et leur étendue, la direction, la supervision et la revue tiennent compte de la nature et des circonstances de la mission d'audit ainsi que des ressources affectées à la mission ou mises à la disposition de l'équipe de mission par le cabinet. (NCA 220.30b))
Directives des NCA
Il peut se révéler nécessaire, lorsque les circonstances de la mission changent, de réévaluer l'approche prévue en ce qui concerne la nature, le calendrier ou l'étendue de la direction, de la supervision ou de la revue. Par exemple, une révision à la hausse du risque d'anomalies significatives au niveau des états financiers en raison d'une opération complexe pourrait amener l'associé responsable de la mission à modifier le niveau prévu de la revue des travaux effectués relativement à cette opération. (NCA 220.A96)
L'associé responsable de la mission est tenu, conformément à l'alinéa 30 b), de déterminer que l'approche adoptée à l'égard de la direction, de la supervision et de la revue tient compte de la nature et des circonstances de la mission d'audit. Si, par exemple, un membre de l'équipe de mission plus expérimenté n'est plus en mesure de prendre part à la supervision de l'équipe de mission et à la revue de ses travaux, l'associé responsable de la mission peut devoir augmenter l'étendue de la supervision des membres de l'équipe moins expérimentés et de la revue de leurs travaux. (NCA 220.A97)
Directives du BVG
Voici quelques exemples de circonstances où il pourrait être nécessaire d’apporter des modifications à la direction et à la supervision prévues des membres de l’équipe de mission et à la revue de leurs travaux :
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Une modification de la stratégie ou du plan d’audit en fonction de nouvelles informations.
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La présence d’obstacles à l’exercice du jugement professionnel (p. ex., un manque de collaboration ou des pressions indues de la direction, qui pourraient donner lieu à une intervention des membres plus expérimentés de l’équipe de mission pour traiter avec les membres de la direction avec qui il est difficile d’interagir).
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Des déficiences dans la comptabilité, ou des éléments probants contradictoires ou manquants, pourraient amener le responsable de la mission à déterminer qu’il serait approprié de faire appel à certains spécialistes en informatique ou à d’autres spécialistes pour aider l’équipe de mission.
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Un changement concernant la disponibilité ou la composition de l’équipe de mission en raison de retards importants ou de changements apportés aux échéanciers de la mission pourrait avoir une incidence sur la répartition des responsabilités associées à la revue et le calendrier des revues planifiées.
Exigences des NCA
L’auditeur doit mettre à jour et modifier sa stratégie générale d’audit et le plan d’audit, au besoin, tout au long de l’audit. (NCA 300.10)
Directives des NCA
Des événements inattendus, des changements de circonstances ou des éléments probants recueillis lors de la mise en œuvre des procédures d’audit peuvent amener l’auditeur à modifier, en fonction de son évaluation révisée des risques, la stratégie générale d’audit et le plan d’audit et, par voie de conséquence, la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit complémentaires. Ce peut être le cas lorsque l’auditeur prend connaissance d’informations qui diffèrent de manière importante de celles dont il disposait lors de la planification des procédures d’audit. Par exemple, des éléments probants recueillis lors de l’application des procédures de corroboration peuvent contredire ceux recueillis lors des tests des contrôles. (NCA 300.A17)
Directives du BVG
Des circonstances nécessitant l’apport de modifications à la direction et à la supervision prévues des membres de l’équipe de mission et à la revue de leurs travaux peuvent survenir au cours de l’audit. Ces modifications découlent souvent de facteurs liés à la gestion de projet (p. ex., prise en considération d’une communication tardive de certains renseignements par le client ou d’une absence d’un membre de l’équipe pour cause de maladie). L’examen visant à déterminer si ces modifications représentent des changements importants de la direction, de la supervision et de la revue prévues est une question de jugement professionnel et est abordé à la rubrique « Modifications importantes apportées à la stratégie générale d’audit et au plan d’audit » ci-dessous.
Exigences des NCA
L’auditeur doit consigner dans la documentation de l’audit les modifications importantes apportées au cours de la mission à la stratégie générale d’audit et au plan de mission, y compris à la nature, au calendrier et à l'étendue de la direction et de la supervision prévues des membres de l'équipe de mission, et de la revue de leurs travaux, ainsi que les raisons de ces modifications (NCA 300.12c)).
Directives des NCA
La documentation des modifications importantes apportées à la stratégie générale d’audit et au plan de mission ainsi que des modifications corrélatives apportées à la nature, au calendrier et à l’étendue des procédures d’audit indique les raisons de ces modifications ainsi que la stratégie générale et le plan de mission finalement adoptés. Elle montre aussi le caractère approprié de la réponse apportée aux changements importants survenus au cours de l’audit. (NCA 300.A21)
Lorsque l'audit est mené par des co-auditeurs, les associés coresponsables de la mission et leurs équipes de mission constituent collectivement l'«associé responsable de la mission» et l'«équipe de mission» dans les NCA. La présente NCA ne traite toutefois pas des relations entre les co-auditeurs ni des rapports entre les travaux qu'effectuent respectivement les co-auditeurs. (NCA 220.A22)
Directives du BVG
Les modifications importantes apportées à la stratégie générale d’audit et au plan d’audit sont indiquées, s’il y a lieu et si cela est nécessaire, dans le logiciel pour les feuilles de travail d’audit.
Selon la nature de la modification, une question importante pourrait aussi nécessaire, afin de consigner la raison de la modification et les mesures adoptées en conséquence, et de consigner en dossier des éléments probants à l’appui de l’approbation en temps opportun de la modification par le responsable de la mission.
Qu’est-ce qu’une modification importante du plan d’audit?
Lorsque des modifications mineures sont apportées aux contrôles ou aux procédures de corroboration par rapport au plan d’audit initial, il suffit d’ajouter les nouvelles procédures et/ou de supprimer les procédures qui n’ont pas été mises en œuvre. Lorsque l’équipe de mission a consigné les moyens qu’elle compte utiliser pour obtenir les éléments probants concernant les assertions contenues dans les états financiers qui sont pertinentes, l’ajout ou la suppression d’une ou de deux procédures ne constitue pas une modification importante. Par contre, si une modification est apportée à la stratégie générale de corroboration concernant un poste important des états financiers, ou si l’auditeur doit modifier sa détermination qu’un poste significatif des états financiers est important, particulièrement s’il faut exercer un jugement important pour déterminer les mesures à prendre par rapport à la modification, celle-ci sera alors considérée comme importante.
Une réévaluation importante, après l’approbation à l’étape de la planification, de l’évaluation des risques d’anomalies significatives au niveau des états financiers ou des postes des états financiers, et par conséquent de la nature, du calendrier et de l’étendue des tests pourrait nécessiter une modification importante de la stratégie générale d’audit ou du plan d’audit, par exemple :
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L’équipe pourrait découvrir une anomalie significative dans les états financiers dans un secteur qui n’avait pas été évalué auparavant comme un secteur posant un risque important, ce qui entraînerait une réévaluation importante des risques et une adaptation de la stratégie générale d’audit.
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Un nouveau risque important est repéré ce qui oblige l’équipe de mission à modifier considérablement sa stratégie de corroboration prévue.
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L’équipe de mission prévoyait avoir un appui élevé ou partiel sur les contrôles pour un ou plusieurs postes des états financiers ou processus opérationnels significatifs, mais cela est désormais jugé irréaliste, car les contrôles sont moins efficaces ou même inefficaces, ce qui oblige l’équipe à modifier la stratégie générale d’audit et le plan d’audit de sorte que la majorité ou la totalité des éléments probants devra désormais être obtenue grâce à la mise en œuvre de procédures de corroboration.
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Une nouvelle opération pourrait avoir eu lieu durant l’exercice, ou encore il pourrait y avoir eu une augmentation des opérations dans un secteur donné, ce qui se traduit par la modification de la stratégie générale d’audit et le plan d’audit.
On ne peut présumer qu’une modification importante du plan d’audit a été effectuée simplement parce qu’une équipe doit adapter son évaluation des risques en raison de nouveaux renseignements recueillis. Il faut tenir compte de la complexité et de l’ampleur des circonstances sous-jacentes à la modification pour déterminer si la modification est importante dans le cadre d’une réévaluation des risques. Par exemple, une diminution du niveau de risque inhérent évalué et une réduction correspondante du niveau prévu d’éléments probants à obtenir n’auraient normalement pas besoin d’être considérées comme une modification importante du plan d’audit. Cependant, lorsqu’une modification importante est apportée à la stratégie prévue pour obtenir les éléments probants, elle est considérée comme importante et exige d’être documentée en bonne et due forme. Généralement, l’auditeur informe le responsable de la mission des modifications apportées à son évaluation initiale des risques, mais l’étendue de la revue que compte faire le responsable de la mission dépendra de l’importance de la question. Le responsable de la mission détermine, au moment de l’approbation de l’achèvement de la mission, si le plan d’audit est encore approprié pour traiter les risques d’anomalies significatives identifiés et évalués.
Lorsque le niveau de risque évalué est modifié, l’auditeur doit en déterminer l’incidence sur la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit prévues et les responsabilités prévues à l’égard de la direction, de la supervision et de la revue, et apporter des modifications et documenter celles-ci, au besoin.
Lorsque l’appui prévu sur les contrôles est modifié, l’auditeur doit en déterminer l’incidence sur la nature, le calendrier et l’étendue des procédures de corroboration prévues et apporter des modifications au besoin. Si la modification découle des déficiences du contrôle interne identifiées, l’auditeur cumule ces déficiences comme Enjeux (DFC) dans le logiciel pour les feuilles de travail d’audit, à des fins d’évaluation approfondie.
Modifications importantes de la nature, du calendrier et de l’étendue de la direction, de la supervision et de la revue prévues
Les indicateurs de modifications potentiellement importantes à l’égard de la direction, de la supervision et de la revue prévues comprennent ce qui suit :
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Une modification importante a été apportée à la stratégie générale d’audit ou au plan d’audit. Par exemple, si un nouveau risque important identifié oblige l’équipe de mission à modifier considérablement sa réponse d’audit au risque, il serait peut-être également nécessaire de modifier la direction et la supervision prévues des membres de l’équipe de mission affectés à l’exécution des travaux ainsi que la revue prévue de leurs travaux. De telles modifications à l’égard de la direction, de la supervision et de la revue prévues seraient habituellement considérées comme importantes.
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Il y a eu une modification importante liée aux ressources humaines. Par exemple, si un membre expérimenté de l’équipe de mission ayant des responsabilités relatives à la supervision ou à la revue n’est plus disponible, ou si de nouvelles ressources (en particulier des ressources ayant des connaissances spécialisées) doivent se joindre à la mission en fonction de changements touchant les circonstances de la mission, les modifications connexes à l’égard de la direction, de la supervision et de la revue prévues seraient habituellement considérées comme importantes.
L’équipe de mission peut discuter des modifications à l’égard de la direction, de la supervision et de la revue prévues dans le cadre des réunions « d’étape ». Les réunions d’étape donnent l’occasion au responsable de la mission et aux membres expérimentés de l’équipe de mission d’assurer la direction et la supervision des autres membres de l’équipe de mission tout au long de l’audit, comme l’exige la NCA 220. Le fait de documenter les informations tirées des réunions d’étape, que ce soit sous forme de procès-verbaux ou de documents moins officiels, constitue un moyen efficace de consigner en dossier la direction et la supervision de l’équipe de mission par le responsable de la mission tout au long de l’audit et servirait, en l’occurrence, de compte rendu de la nature, du calendrier et de l’étendue des modifications apportées. Les considérations relatives à la documentation dans le cadre des réunions d’étape sont abordées dans la section BVG Audit 7022.
Directives du BVG
Lorsque des modifications importantes sont apportées à la stratégie générale d’audit et au plan d’audit, l’auditeur doit consigner la nature de ces changements. Il doit à tout le moins documenter :
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la stratégie d’audit révisée;
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l’explication justifiant la nécessité de modifier la stratégie, y compris les événements, les conditions ou les résultats de procédures d’audit qui ont entraîné la modification.
Selon la nature de la modification, il peut être nécessaire de documenter une question importante pour consigner la raison de cette modification et les mesures adoptées en conséquence (se reporter à la section BVG Audit 1141 pour obtenir des directives complémentaires).
De plus, si la documentation d’une question importante est nécessaire, le responsable de la mission doit aussi la passer en revue et l’approuver (se reporter à la section BVG Audit 1143 pour obtenir des directives complémentaires).