7073.1 Étape 1 : Mise en œuvre des procédures d’évaluation des risques

sept.-2022

Directives des NCA

Système d’information de l’entité en ce qui a trait aux estimations comptables

Les catégories d’opérations importantes, les événements importants et les situations importantes auxquels s’applique l’alinéa 13 h) sont les mêmes que ceux, liés aux estimations comptables et aux informations y afférentes, qui sont visés par l’alinéa 25 a) de la NCA 315. Pour acquérir une compréhension du système d’information de l’entité en ce qui a trait aux estimations comptables, l’auditeur peut prendre en considération: (NCA 540.A34)

• le fait que les estimations comptables découlent de l’enregistrement d’opérations courantes et récurrentes ou, au contraire, d’opérations non récurrentes ou inhabituelles;
• la manière dont le système d’information permet d’assurer l’exhaustivité des estimations comptables et des informations y afférentes, en particulier dans le cas des estimations comptables liées aux passifs.

Au cours de l’audit, il peut arriver que l’auditeur découvre des catégories d’opérations, des événements ou des situations qui nécessitent des estimations comptables et la fourniture d’informations y afférentes, mais qui n’ont pas été identifiés par la direction. La NCA 315 traite des circonstances où l’auditeur identifie des risques d’anomalies significatives que la direction n’a pas identifiés, et notamment de la prise en compte des conséquences sur son appréciation du processus d’évaluation des risques par l’entité 37. (NCA 540.A35)

Identification par la direction des méthodes, des hypothèses et des sources de données pertinentes

Si la direction a changé de méthode pour établir une estimation comptable, l’auditeur peut se demander, par exemple, si la nouvelle méthode est plus appropriée, si elle constitue en soi une réponse à l’évolution de l’environnement de l’entité ou des circonstances ayant une incidence sur celle‑ci, ou encore à des modifications touchant les exigences du référentiel d’information financière applicable ou l’environnement réglementaire, ou si la direction a une autre raison valable d’avoir fait ce changement. (NCA 540.A36)

Si la direction n’a pas changé de méthode pour établir une estimation comptable, l’auditeur peut notamment se demander s’il est approprié d’utiliser les mêmes méthodes, hypothèses et données que dans le passé compte tenu des circonstances ou de l’environnement actuels. (NCA 540.A37)

Directives des NCA

Méthodes

Il se peut que le référentiel d’information financière applicable prescrive la méthode à utiliser aux fins de l’établissement d’une estimation comptable. Dans nombre de cas, cependant, le référentiel d’information financière applicable ne prescrit pas de méthode particulière, ou bien il prescrit ou permet plusieurs méthodes pour l’application de la base d’évaluation exigée. (NCA 540.A38)

Modèles

La direction peut concevoir et mettre en place des contrôles portant précisément sur les modèles utilisés aux fins de l’établissement d’estimations comptables, qu’il s’agisse de modèles élaborés par la direction ou de modèles externes. Lorsque le modèle lui‑même comporte un degré élevé de complexité ou de subjectivité, comme ce peut être le cas par exemple d’un modèle d’évaluation des pertes de crédit attendues ou d’un modèle servant à déterminer la juste valeur à partir de données d’entrée de niveau 3, il peut y avoir une plus grande probabilité que les contrôles qui répondent à cette complexité ou subjectivité soient des contrôles identifiés en application de la NCA 315. De même, la complexité du modèle fait augmenter la probabilité que les contrôles visant à assurer l’intégrité des données soient des contrôles identifiés en application de la NCA 315. Pour acquérir une compréhension du modèle et des contrôles identifiés s’y rapportant, l’auditeur peut, par exemple, se demander: (NCA 540.A39)

• comment la direction détermine la pertinence et l’exactitude du modèle;
• si le modèle fait l’objet d’une validation, ou d’un contrôle a posteriori, et s’il est validé avant utilisation puis à intervalles réguliers pour qu’on puisse déterminer s’il est toujours adapté à son objectif. Le processus de validation de l’entité peut notamment comprendre une évaluation :
  • de la robustesse théorique du modèle,
  • de la rigueur mathématique du modèle,
  • de l’exactitude et de l’exhaustivité des données, ainsi que du caractère approprié des données et des hypothèses utilisées dans le modèle;
• comment les modifications ou les ajustements appropriés sont apportés au modèle en temps opportun pour refléter l’évolution des conditions de marché ou d’autres facteurs, et s’il existe des politiques appropriées pour le contrôle des modifications apportées au modèle;
• si des ajustements (par exemple, ceux qui découlent de l’application, dans certains secteurs d’activité, de l’approche par superposition) sont apportés aux données de sortie du modèle, et si ces ajustements sont appropriés dans les circonstances et respectent les exigences du référentiel d’information financière applicable. Lorsque les ajustements ne sont pas appropriés, ils peuvent constituer des indices d’un parti pris possible de la direction;
• si le modèle fait l’objet d’une documentation adéquate, notamment en ce qui concerne les applications visées, les limites, les paramètres clés, les données et hypothèses requises, les résultats des validations effectuées, ainsi que la nature et le fondement des ajustements apportés aux données de sortie.

Directives des NCA

Hypothèses

Pour acquérir une compréhension de la manière dont la direction a choisi les hypothèses utilisées aux fins de l’établissement des estimations comptables, l’auditeur peut, par exemple, prendre en considération les points suivants : (NCA 540.A40)

• le fondement du choix de la direction et la documentation étayant le choix de l’hypothèse. Il est possible que le référentiel d’information financière applicable comporte des critères ou des indications concernant le choix des hypothèses;
• la manière dont la direction procède pour juger de la pertinence et de l’exhaustivité des hypothèses;
• s’il y a lieu, la manière dont la direction détermine que les hypothèses sont cohérentes entre elles et avec les hypothèses utilisées aux fins de l’établissement des autres estimations comptables ou dans les autres secteurs d’activité de l’entité, ou :
  • avec d’autres éléments que la direction maîtrise (par exemple, les hypothèses relatives aux programmes d’entretien susceptibles d’influer sur la durée d’utilité estimative d’un actif) et avec les plans d’affaires de l’entité et son environnement externe,
  • avec d’autres éléments que la direction ne maîtrise pas (par exemple, les hypothèses relatives aux taux d’intérêt, aux taux de mortalité ou à d’éventuelles demandes en justice ou mesures réglementaires);
• les exigences du référentiel d’information financière applicable en ce qui a trait aux informations à fournir sur les hypothèses.

En ce qui concerne les estimations comptables en juste valeur, les hypothèses varient quant à la source des données utilisées et au fondement des jugements les étayant. Ainsi, il y a : (NCA 540.A41)

(a) celles qui reflètent les facteurs que les intervenants du marché utiliseraient pour établir le prix d’un actif ou d’un passif et qui sont fondées sur des données de marché provenant de sources indépendantes de l’entité publiant l’information financière;

(b) celles qui reflètent les jugements portés par l’entité elle-même sur les hypothèses que les intervenants du marché utiliseraient pour établir le prix d’un actif ou d’un passif et qui sont fondées sur les meilleures données disponibles dans les circonstances.

En pratique, toutefois, il se peut que la distinction entre les types d’hypothèses décrits en a) et en b) ne soit pas toujours apparente et qu’on ne puisse déterminer le type d’une hypothèse sans avoir une compréhension de la source des données utilisées et du fondement des jugements étayant cette hypothèse. Par ailleurs, il peut arriver que la direction doive faire un choix parmi un certain nombre d’hypothèses divergentes utilisées par différents intervenants du marché.

Dans la présente NCA, « hypothèses importantes » s’entend des hypothèses qu’il suffirait de modifier dans une mesure raisonnable pour affecter de manière significative le montant de l’estimation comptable. Une analyse de sensibilité peut s’avérer utile pour démontrer dans quelle mesure le montant de l’estimation comptable varie en fonction d’une ou de plusieurs des hypothèses utilisées aux fins de l’établissement de cette estimation. (NCA 540.A42)

Marchés inactifs ou illiquides

Lorsque les marchés sont inactifs ou illiquides, l’auditeur peut acquérir une compréhension de la manière dont la direction choisit les hypothèses en déterminant, par exemple, si celle-ci : (NCA 540.A43)

• a mis en place des politiques appropriées pour adapter l’application de la méthode employée à ces circonstances. Une telle adaptation peut notamment consister en l’apport d’ajustements au modèle ou en la mise au point de nouveaux modèles appropriés aux circonstances;
• peut compter sur des personnes ayant les compétences ou les connaissances nécessaires pour adapter ou mettre au point un modèle, en urgence si cela est nécessaire, et pour choisir une technique d’évaluation appropriée aux circonstances;
• dispose des ressources nécessaires afin de déterminer la fourchette de dénouements possibles compte tenu des incertitudes existantes, en effectuant une analyse de sensibilité ou autrement;
• a les moyens d’évaluer de quelle façon, le cas échéant, la détérioration des conditions de marché a influé sur les activités, l’environnement et les risques d’entreprise pertinents de l’entité, ainsi que les incidences sur les estimations comptables de l’entité dans les circonstances;
• comprend bien la façon dont les données sur les prix provenant de certaines sources d’informations externes, et la pertinence de ces données, peuvent varier dans les circonstances.

Directives des NCA

Données

Pour acquérir une compréhension de la manière dont la direction choisit les données sur lesquelles sont fondées les estimations comptables, l’auditeur peut, par exemple, prendre en considération les points suivants : (NCA 540.A44)

• la nature et la source des données, y compris les informations provenant de sources d’informations externes;
• la manière dont la direction évalue si les données sont appropriées;
• l’exactitude et l’exhaustivité des données;
• la cohérence des données avec celles utilisées lors des périodes précédentes;
• le degré de complexité des applications informatiques ou d’autres aspects de l’environnement informatique servant à l’obtention et au traitement des données, notamment quand le volume de données à traiter est important;
• la manière dont les données sont obtenues, transmises et traitées et dont leur intégrité est maintenue.

Directives des NCA

Manière dont la direction acquiert une compréhension de l’incertitude d’estimation et y répond

Pour déterminer si la direction comprend le degré d’incertitude d’estimation et comment elle acquiert cette compréhension, l’auditeur peut, par exemple, se demander : (NCA 540.A45)

• si et, le cas échéant, comment la direction a identifié d’autres méthodes, hypothèses importantes ou sources de données qui sont appropriées au regard du référentiel d’information financière applicable;
• si et, le cas échéant, comment la direction a pris en compte les différents dénouements possibles, par exemple en procédant à une analyse de sensibilité pour déterminer l’incidence de divers changements dans les hypothèses importantes ou les données utilisées aux fins de l’établissement de l’estimation comptable.

Des exigences du référentiel d’information financière applicable peuvent prescrire l’approche à suivre pour choisir l’estimation ponctuelle de la direction parmi les résultats raisonnablement possibles de l’évaluation. Il peut être indiqué, dans le référentiel d’information financière, que le montant approprié est un montant qui est choisi adéquatement parmi les résultats raisonnablement possibles de l’évaluation et, dans certains cas, que le montant le plus pertinent peut être situé dans la partie médiane de la fourchette de résultats. (NCA 540.A46)

Par exemple, en ce qui concerne les estimations en juste valeur, IFRS 13 précise que, si plusieurs techniques d’évaluation sont utilisées pour déterminer la juste valeur, les résultats (c’est-à-dire les indications respectives de la juste valeur) doivent être évalués en tenant compte du fait que l’intervalle de valeurs qu’indiquent ces résultats est raisonnable ou non. L’évaluation de la juste valeur correspond au point compris dans cet intervalle qui est le plus représentatif de la juste valeur dans les circonstances. Dans d’autres cas, le référentiel d’information financière applicable peut prescrire l’utilisation de l’espérance mathématique des résultats raisonnablement possibles de l’évaluation, ou encore l’utilisation du résultat le plus probable ou de celui qui est plus probable qu’improbable. (NCA 540.A47)

Il peut arriver que le référentiel d’information financière applicable prescrive la fourniture d’informations ou des objectifs d’information liés aux estimations comptables, et que certaines entités choisissent de fournir des informations supplémentaires. Ces informations ou objectifs d’information peuvent concerner, par exemple : (NCA 540.A48)

• la méthode d’estimation employée, y compris tout modèle applicable, et le fondement du choix de cette méthode;
• les informations provenant de modèles ou d’autres calculs ayant servi à établir les estimations comptables comptabilisées ou faisant l’objet d’informations dans les états financiers, notamment les informations relatives aux données et hypothèses sous-jacentes utilisées dans ces modèles, par exemple :
  • les hypothèses élaborées en interne,
  • les données, comme les taux d’intérêt, qui sont influencées par des facteurs qui échappent au contrôle de l’entité;
• l’effet de tout changement de méthode d’estimation par rapport à la période précédente;
• les sources d’incertitude d’estimation;
• les informations en juste valeur;
• les informations concernant des analyses de sensibilité reposant sur des modèles financiers qui démontrent que la direction a tenu compte d’autres hypothèses possibles.

Dans certains cas, le référentiel d’information financière applicable peut exiger la fourniture d’informations particulières sur l’incertitude d’estimation, par exemple : (NCA 540.A49)

• des informations sur les hypothèses formulées quant à l’avenir et sur les autres sources majeures d’incertitude d’estimation qui font augmenter la probabilité ou l’ampleur d’un ajustement significatif des valeurs comptables des actifs et des passifs après la date de clôture. Ces informations à fournir, qu’on désigne parfois par des termes comme « sources principales d’incertitude relative aux estimations » ou « estimations comptables critiques », peuvent concerner les estimations comptables qui nécessitent de la part de la direction les jugements les plus difficiles, subjectifs ou complexes. Plus le nombre de données et d’hypothèses ayant une incidence sur l’éventuelle résolution future de l’incertitude d’estimation augmente, plus ces jugements deviennent subjectifs et complexes, et plus grande est la possibilité d’un ajustement significatif des valeurs comptables des actifs et des passifs. Voici des exemples d’informations pouvant être fournies :
  • la nature de l’hypothèse ou d’une autre source d’incertitude d’estimation,
  • la sensibilité des valeurs comptables aux méthodes et hypothèses utilisées, y compris les raisons de cette sensibilité,
  • la résolution prévue d’une incertitude et la fourchette des dénouements raisonnablement possibles pour ce qui concerne les valeurs comptables des actifs et passifs affectés,
  • une explication des modifications apportées aux anciennes hypothèses relatives à ces actifs et passifs, si l’incertitude perdure;
• des informations sur la fourchette des dénouements possibles, ainsi que les hypothèses ayant servi à déterminer cette fourchette;
• des informations particulières portant, par exemple :
  • sur l’importance des estimations comptables en juste valeur au regard de la situation et de la performance financières de l’entité,
  • sur l’inactivité ou l’illiquidité du marché;
• des informations qualitatives, comme l’exposition aux risques et les facteurs à l’origine de cette exposition, les objectifs, politiques et procédures de gestion des risques de l’entité, les méthodes utilisées pour l’évaluation du risque, ainsi que tout changement dans l’un ou l’autre de ces aspects qualitatifs par rapport à la période précédente;
• des informations quantitatives, comme le degré d’exposition de l’entité aux risques, d’après les données fournies en interne aux dirigeants clés de l’entité, notamment en ce qui concerne le risque de crédit, le risque de liquidité et le risque de marché.

Directives des NCA

C’est au processus de la direction qui est mentionné au sous-alinéa 13 h)ii) que se rapporte le jugement que pose l’auditeur lorsqu’il identifie les contrôles de la composante «activités de contrôle» et qu’il établit, par le fait même, la nécessité d’en évaluer la conception et de déterminer s’ils ont été mis en place. Il se peut que l’auditeur n’identifie pas de contrôles pour chacun des aspects mentionnés au sous-alinéa 13 h)ii). (NCA 540.A50)

Lorsqu’il identifie les contrôles, évalue leur conception et détermine s’ils ont été mis en place, l’auditeur peut prendre en considération (NCA 540.A51)

• la manière dont la direction détermine le caractère approprié des données utilisées aux fins de l’établissement des estimations comptables, notamment quand elle a recours à une source d’informations externe ou à des données qui ne proviennent ni du grand livre général ni des livres auxiliaires;
• l’examen et l’approbation par la direction, au niveau hiérarchique approprié, et, le cas échéant, par les responsables de la gouvernance des estimations comptables ainsi que des hypothèses et des données utilisées aux fins de leur établissement;
• la séparation des tâches permettant d’assurer que les personnes qui ont la responsabilité d’établir les estimations comptables ne sont pas les mêmes que celles qui engagent l’entité en concluant les opérations sous-jacentes. L’auditeur se demande notamment si la nature de l’entité et de ses produits ou services a été prise en compte de façon appropriée dans la répartition des responsabilités. Par exemple, dans le cas d’une grande institution financière, une bonne façon de séparer les tâches pourrait consister à établir une fonction indépendante qui serait chargée d’établir et de valider l’estimation de la juste valeur des produits financiers de l’entité et qui serait dotée d’un personnel dont la rémunération n’est pas liée à ces produits;
• l’efficacité de la conception des contrôles. Il est généralement plus difficile pour la direction de concevoir des contrôles qui répondent à la subjectivité et à l’incertitude d’estimation, de façon à prévenir, ou à détecter et corriger, efficacement les anomalies significatives, que de concevoir des contrôles qui répondent à la complexité. Il se peut que les contrôles qui répondent à la subjectivité et à l’incertitude d’estimation doivent comporter davantage d’éléments manuels, lesquels sont moins fiables que les contrôles automatisés étant donné qu’il est plus facile pour la direction d’y passer outre, d’en faire abstraction ou de les contourner. L’efficacité de la conception des contrôles qui répondent à la complexité peut varier en fonction des raisons et de la nature de cette complexité. Par exemple, il peut être plus facile de concevoir des contrôles efficaces lorsque ceux‑ci se rapportent à une méthode qui est couramment utilisée ou à l’intégrité des données.

Lorsque la direction a recours à l’informatique dans une large mesure pour établir une estimation comptable, il est probable que les contrôles identifiés de la composante «activités de contrôle» comprennent les contrôles généraux informatiques et des contrôles du traitement de l’information. Ces contrôles peuvent répondre aux risques liés: (NCA 540.A52)

• au fait que les applications informatiques ou d’autres aspects de l’environnement informatique aient ou non la capacité de traiter d’importants volumes de données et au caractère approprié ou non de leur configuration pour cet usage;
• aux calculs complexes que nécessite l’application d’une méthode. Lorsque plusieurs applications informatiques sont nécessaires pour le traitement d’opérations complexes, des rapprochements réguliers sont effectués entre ces applications, en particulier quand celles‑ci n’ont pas d’interfaces automatisées ou qu’elles sont susceptibles de faire l’objet d’interventions manuelles;
• au fait que la conception et le calibrage des modèles font ou non l’objet d’évaluations périodiques;
• à l’exhaustivité et à l’exactitude de l’extraction des données relatives aux estimations comptables des comptes de l’entité ou de sources d’informations externes;
• aux données, ce qui comprend l’exhaustivité et l’exactitude du flux des données transitant par le système d’information de l’entité, le caractère approprié de toute modification des données utilisées aux fins de l’établissement des estimations comptables, ainsi que le maintien de l’intégrité et de la sécurité des données;
• au traitement ou à l’enregistrement des données, lorsque la direction a recours à des sources d’informations externes;
• au fait que la direction s’est dotée ou non de contrôles sur l’accès aux différents modèles, leur modification et leur maintenance, afin de conserver une piste d’audit fiable pour les versions approuvées des modèles et d’empêcher qu’on puisse accéder à ces modèles ou les modifier sans autorisation;
• à la présence ou à l’absence de contrôles appropriés à l’égard du transfert d’informations relatives aux estimations comptables dans le grand livre général, notamment sur les écritures de journal.

Dans certains secteurs, comme ceux des banques et de l’assurance, il se peut que le terme «gouvernance» soit employé pour décrire des activités faisant partie de l’environnement de contrôle, du processus de suivi du système de contrôle interne par l’entité ou d’autres composantes du système de contrôle interne, qui sont décrites dans la NCA 315 39. (NCA 540.A53)

Lorsque l’entité dispose d’une fonction d’audit interne, les travaux de celle‑ci peuvent être particulièrement utiles à l’auditeur. En effet, ces travaux peuvent l’aider à acquérir une compréhension : (NCA 540.A54)

• de la nature et de l’étendue de l’utilisation des estimations comptables par la direction;
• de la conception et de la mise en place des contrôles visant à répondre aux risques liés aux données, aux hypothèses et aux modèles servant à établir les estimations comptables;
• des aspects du système d’information de l’entité qui génère les données sur lesquelles sont fondées les estimations comptables;
• de la manière dont les nouveaux risques liés aux estimations comptables sont identifiés, évalués et gérés.

Directives des NCA

L’examen du dénouement ou de la révision d’estimations comptables antérieures (examen rétrospectif) facilite l’identification et l’évaluation des risques d’anomalies significatives lorsque ces estimations ont un dénouement impliquant le transfert ou la réalisation d’un actif ou d’un passif au cours de la période considérée, ou sont révisées pour les besoins de la période considérée. En effectuant un examen rétrospectif, l’auditeur peut obtenir : (NCA 540.A55)

• des informations sur l’efficacité du processus d’estimation auparavant suivi par la direction, ce qui peut lui fournir des éléments probants sur la probabilité que le processus de la période considérée soit efficace;
• des éléments probants concernant des questions, comme les motifs des changements sur lesquels il peut être obligatoire de fournir des informations dans les états financiers;
• des informations concernant la complexité ou l’incertitude d’estimation associées aux estimations comptables;
• des informations concernant la vulnérabilité des estimations comptables à un parti pris possible de la direction, ou donnant des indices d’un tel parti pris. L’exercice de l’esprit critique aide l’auditeur à identifier les circonstances ou situations en cause et à déterminer la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit complémentaires à mettre en œuvre.

Un examen rétrospectif peut fournir des éléments probants étayant l’identification et l’évaluation des risques d’anomalies significatives relatifs à la période considérée. Il peut porter sur des estimations comptables établies pour les besoins des états financiers de la période précédente, ou encore viser plusieurs périodes ou une période plus courte qu’un exercice (comme un semestre ou un trimestre). Dans certains cas, il convient de faire porter l’examen rétrospectif sur plusieurs périodes lorsque le dénouement d’une estimation comptable s’étale sur plus d’un exercice. (NCA 540.A56)

La NCA 240 exige que l’auditeur procède à un examen rétrospectif des jugements et des hypothèses de la direction ayant rapport aux estimations comptables importantes. Pour des raisons d’ordre pratique, l’auditeur peut procéder à l’examen des estimations comptables antérieures, à titre de procédure d’évaluation des risques en application de la présente NCA, en même temps qu’il effectue l’examen exigé par la NCA 240. (NCA 540.A57)

Selon l’évaluation antérieure qu’a faite l’auditeur des risques d’anomalies significatives, par exemple s’il détermine que le risque inhérent est plus élevé en ce qui a trait à un ou à plusieurs risques d’anomalies significatives, il peut juger nécessaire de procéder à un examen rétrospectif plus détaillé. Dans le cadre d’un tel examen, l’auditeur pourra, par exemple, porter une attention particulière – dans la mesure où cela est faisable en pratique – à l’incidence des hypothèses importantes et des données qui ont servi à établir les estimations comptables antérieures. À l’inverse, pour les estimations comptables découlant de l’enregistrement d’opérations courantes et récurrentes, par exemple, l’auditeur peut juger que les procédures d’évaluation des risques mises en œuvre aux fins de l’examen peuvent se limiter à des procédures analytiques. (NCA 540.A58)

L’objectif d’évaluation, en ce qui concerne les estimations comptables en juste valeur et d’autres estimations comptables – qui sont fondées sur les conditions existant à la date d’évaluation – , implique des perceptions de valeur à un moment précis, perceptions qui peuvent changer considérablement et rapidement selon l’évolution de l’environnement dans lequel l’entité exerce ses activités. C’est pourquoi l’auditeur peut orienter l’examen de manière à obtenir des informations pertinentes pour l’identification et l’évaluation des risques d’anomalies significatives. Par exemple, dans certains cas, il se peut que la compréhension des changements dans les hypothèses des intervenants du marché qui ont eu une incidence sur le dénouement d’estimations comptables en juste valeur d’une période précédente ait peu de chances de fournir des éléments probants pertinents. En pareils cas, des éléments probants peuvent être obtenus par l’acquisition d’une compréhension du dénouement des hypothèses (par exemple des projections des flux de trésorerie) et de l’efficacité du processus d’estimation suivi par la direction dans le passé, éléments probants qui étayeront l’identification et l’évaluation des risques d’anomalies significatives relatifs à la période considérée. (NCA 540.A59)

Un écart entre une estimation comptable comptabilisée dans les états financiers de la période précédente et son dénouement n’est pas nécessairement un indice d’anomalie dans les états financiers de la période précédente. Toutefois, un tel écart peut indiquer une anomalie si, par exemple, il découle du fait que la direction n’a pas tenu compte d’informations dont elle disposait au moment de la finalisation des états financiers de la période précédente ou dont on pouvait raisonnablement s’attendre à ce qu’elles soient obtenues et prises en considération par la direction au regard du référentiel d’information financière applicable. Un tel écart peut remettre en cause le processus suivi par la direction pour la prise en considération des informations aux fins de l’établissement des estimations comptables. En conséquence, l’auditeur peut réévaluer les tests prévus des contrôles connexes, le cas échéant, et l’évaluation du risque lié au contrôle s’y rapportant ou déterminer que des éléments probants plus convaincants doivent être obtenus quant à cette question. De nombreux référentiels d’information financière donnent des indications sur la manière de distinguer, parmi les changements dans les estimations comptables, ceux qui constituent des anomalies et ceux qui n’en constituent pas, ainsi que sur le traitement comptable à appliquer dans chaque cas. (NCA 540.A60)

Directives des NCA

Hypothèses

Dans la présente NCA, « hypothèses importantes » s’entend des hypothèses qu’il suffirait de modifier dans une mesure raisonnable pour affecter de manière significative le montant de l’estimation comptable. Une analyse de sensibilité peut s’avérer utile pour démontrer dans quelle mesure le montant de l’estimation comptable varie en fonction d’une ou de plusieurs des hypothèses utilisées aux fins de l’établissement de cette estimation. (NCA 540.A42)

Marchés inactifs ou illiquides

Lorsque les marchés sont inactifs ou illiquides, l’auditeur peut acquérir une compréhension de la manière dont la direction choisit les hypothèses en déterminant, par exemple, si celle-ci : (NCA 540.A43)

• a mis en place des politiques appropriées pour adapter l’application de la méthode employée à ces circonstances. Une telle adaptation peut notamment consister en l’apport d’ajustements au modèle ou en la mise au point de nouveaux modèles appropriés aux circonstances;
• peut compter sur des personnes ayant les compétences ou les connaissances nécessaires pour adapter ou mettre au point un modèle, en urgence si cela est nécessaire, et pour choisir une technique d’évaluation appropriée aux circonstances;
• dispose des ressources nécessaires afin de déterminer la fourchette de dénouements possibles compte tenu des incertitudes existantes, en effectuant une analyse de sensibilité ou autrement;
• a les moyens d’évaluer de quelle façon, le cas échéant, la détérioration des conditions de marché a influé sur les activités, l’environnement et les risques d’entreprise pertinents de l’entité, ainsi que les incidences sur les estimations comptables de l’entité dans les circonstances;
• comprend bien la façon dont les données sur les prix provenant de certaines sources d’informations externes, et la pertinence de ces données, peuvent varier dans les circonstances.

Manière dont la direction acquiert une compréhension de l’incertitude d’estimation et y répond

Pour déterminer si la direction comprend le degré d’incertitude d’estimation et comment elle acquiert cette compréhension, l’auditeur peut, par exemple, se demander : (NCA 540.A45)

• si et, le cas échéant, comment la direction a identifié d’autres méthodes, hypothèses importantes ou sources de données qui sont appropriées au regard du référentiel d’information financière applicable;
• si et, le cas échéant, comment la direction a pris en compte les différents dénouements possibles, par exemple en procédant à une analyse de sensibilité pour déterminer l’incidence de divers changements dans les hypothèses importantes ou les données utilisées aux fins de l’établissement de l’estimation comptable.

Hypothèses importantes

Selon les circonstances, la direction peut évaluer d’autres hypothèses possibles ou d’autres dénouements possibles des estimations comptables au moyen de diverses approches, dont l’analyse de sensibilité. Cela peut consister à déterminer comment le montant en numéraire de l’estimation comptable varie en fonction de différentes hypothèses. Même les estimations comptables en juste valeur peuvent varier, parce que les intervenants du marché ne retiennent pas tous les mêmes hypothèses. L’analyse de sensibilité peut déboucher sur un éventail de dénouements possibles, parfois présentés par la direction sous forme de fourchette allant des dénouements « pessimistes » aux dénouements « optimistes ». (NCA 540.A103)

Cas où la direction n’a pas pris des moyens appropriés pour comprendre l’incertitude d’estimation et y répondre

Lorsque l’auditeur détermine que la direction n’a pas pris des moyens appropriés pour comprendre l’incertitude d’estimation et y répondre, les procédures supplémentaires qu’il peut demander à la direction de mettre en œuvre pour comprendre l’incertitude d’estimation peuvent consister, par exemple, à prendre en considération d’autres hypothèses ou à effectuer une analyse de sensibilité. (NCA 540.A115)