3042 Conditions préalables à la réalisation d’un audit

avr.-2018

Directives des NCA

L’une des conditions pour l’acceptation d’une mission de certification est que les critères dont il est question dans la définition de mission de certification soient appropriés et que les utilisateurs visés puissent y avoir accès. Les critères sont les points de référence utilisés pour évaluer ou mesurer l’objet considéré et comprennent, lorsque cela est pertinent, des points de référence en matière de présentation et d’informations à fournir. Des critères appropriés permettent d’aboutir à des évaluations ou à des mesures raisonnablement cohérentes d’un objet dans le contexte où intervient le jugement professionnel. Aux fins des NCA, le référentiel d’information financière applicable fournit les critères dont se sert l’auditeur pour auditer les états financiers et, le cas échéant, évaluer la fidélité de leur présentation. (NCA 210.A2)

En l’absence de référentiel d’information financière acceptable, la direction ne dispose pas d’une base appropriée pour la préparation des états financiers et l’auditeur ne dispose pas de critères appropriés pour auditer les états financiers. Bien souvent, l’auditeur peut présumer, comme l’expliquent les paragraphes A8 et A9, que le référentiel d’information financière applicable est acceptable. (NCA 210.A3)

Les facteurs suivants sont utiles à l’auditeur pour déterminer si un référentiel d’information financière est acceptable aux fins de la préparation des états financiers : (NCA 210.A4)

• la nature de l’entité (par exemple, s’il s’agit d’une entreprise commerciale, d’une entité du secteur public ou d’un organisme sans but lucratif);

• l’usage prévu pour les états financiers (par exemple, s’ils sont préparés pour répondre aux besoins communs d’information financière d’un large éventail d’utilisateurs ou aux besoins d’information financière d’utilisateurs particuliers);

• la nature des états financiers (par exemple, s’il s’agit d’un jeu complet d’états financiers ou d’un seul état financier);

• le fait que des textes légaux ou réglementaires prescrivent ou non le référentiel d’information financière applicable.

Beaucoup d’utilisateurs ne sont pas en situation d’exiger des états financiers adaptés à leurs besoins d’information particuliers. Bien qu’il ne soit pas possible de répondre à tous les besoins d’information d’utilisateurs précis, certains besoins en matière d’information financière sont communs à un large éventail d’utilisateurs. Les états financiers établis selon un référentiel d’information financière conçu pour répondre aux besoins communs d’information financière d’un large éventail d’utilisateurs sont appelés « états financiers à usage général ». (NCA 210.A5)

Dans certains cas, les états financiers seront établis selon un référentiel d’information financière conçu pour répondre aux besoins d’information financière d’utilisateurs précis. Ces états financiers sont appelés « états financiers à usage particulier ». Les besoins d’information financière des utilisateurs visés détermineront le référentiel d’information financière applicable dans ces situations. La question du caractère acceptable des référentiels d’information financière conçus pour répondre aux besoins d’information financière d’utilisateurs particuliers est traitée dans la NCA 800. (NCA 210.A6)

Il peut arriver, une fois la mission d’audit acceptée, que l’on constate que le référentiel d’information financière applicable comporte des déficiences indiquant qu’il n’est pas acceptable. Dans le cas où l’utilisation de ce référentiel est prescrite par des textes légaux ou réglementaires, les exigences des paragraphes 19 et 20 s’appliquent. Dans le cas où l’utilisation du référentiel n’est pas prescrite par des textes légaux ou réglementaires, la direction peut décider d’adopter un autre référentiel qui est acceptable. Si la direction décide de procéder ainsi, les termes et conditions de la mission d’audit convenus initialement ne seront plus pertinents, et il faudra donc, comme l’exige le paragraphe 16, s’entendre sur de nouveaux termes et conditions qui reflètent le changement de référentiel. (NCA 210.A7)

À l’heure actuelle, il n’existe pas de points de référence objectifs et faisant autorité qui soient généralement reconnus à l’échelle internationale pour juger du caractère acceptable d’un référentiel à usage général. En l’absence de tels critères, les normes d’information financière établies par les organismes autorisés ou reconnus pour ce qui concerne l’adoption de normes destinées à être appliquées par certains types d’entités sont présumées acceptables aux fins de la préparation des états financiers à usage général de ces entités, pour autant que les organismes en question suivent une procédure établie et transparente comprenant des délibérations et la prise en compte des points de vue d’un large éventail de parties prenantes. Voici des exemples de telles normes d’information financière : (NCA 210.A8)

• les Normes internationales d’information financière (IFRS) établies par l’International Accounting Standards Board (IASB);

• les normes comptables internationales du secteur public (IPSAS) établies par le Conseil des normes comptables internationales du secteur public (IPSASB);

• les principes comptables établis par un organisme de normalisation autorisé ou reconnu dans un pays particulier, pour autant que l’organisme suive une procédure établie et transparente comprenant des délibérations et la prise en compte des points de vue d’un large éventail de parties prenantes.

Ces normes d’information financière sont souvent désignées à titre de référentiel d’information financière applicable dans les textes légaux ou réglementaires qui régissent la préparation des états financiers à usage général.

Conformément à l’alinéa 6 a), l’auditeur est tenu de déterminer si le référentiel d’information financière à appliquer aux fins de la préparation des états financiers est acceptable. Il se peut que, dans certains pays, des textes légaux ou réglementaires prescrivent le référentiel d’information financière à appliquer aux fins de la préparation des états financiers à usage général pour certains types d’entités. En l’absence d’indication contraire, il est présumé qu’un tel référentiel d’information financière est acceptable aux fins de la préparation des états financiers à usage général de ces entités. Dans les cas où le référentiel n’est pas considéré comme acceptable, les paragraphes 19 et 20 s’appliquent. (NCA 210.A9)

Lorsqu’une entité est immatriculée ou exerce ses activités dans un pays où il n’y a pas d’organisme de normalisation autorisé ou reconnu ni de référentiel d’information financière prescrit par des textes légaux ou réglementaires, c’est la direction qui décide du référentiel d’information financière à appliquer pour la préparation des états financiers. Des indications sur la détermination du caractère acceptable d’un référentiel d’information financière en pareilles circonstances se trouvent à l’Annexe 2. (NCA 210.A10)

Directives des NCA

La réalisation d’un audit conforme aux NCA repose sur le postulat de départ voulant que la direction ait reconnu et comprenne les responsabilités qui lui incombent, décrites à l’alinéa 6 b). Il peut y avoir des pays où ces responsabilités sont définies dans des textes légaux ou réglementaires, et d’autres où elles sont peu ou pas définies dans de tels textes. Les NCA ne peuvent en aucun cas avoir préséance sur les textes légaux ou réglementaires en la matière. Toutefois, le principe de l’indépendance de l’audit exige que le rôle de l’auditeur soit incompatible avec la responsabilité de la préparation des états financiers ou la responsabilité du contrôle interne de l’entité relatif à l’information financière, et que l’auditeur puisse raisonnablement s’attendre à obtenir les informations nécessaires à la réalisation de l’audit (y compris celles ne provenant pas du grand livre général et des livres auxiliaires), dans la mesure où la direction a la capacité de fournir ou d’obtenir ces informations. Le postulat de départ est donc fondamental à la réalisation d’un audit indépendant. Afin d’éviter tout malentendu, il est demandé à la direction, lors de la conclusion d’un accord écrit sur les termes et conditions de la mission d’audit de la manière décrite aux paragraphes 9 à 12, de confirmer qu’elle reconnaît et comprend les responsabilités qui lui incombent. (NCA 210.A11)

Le partage des responsabilités en matière d’information financière entre la direction et les responsables de la gouvernance varie en fonction des ressources et de la structure de l’entité, des textes légaux ou réglementaires pertinents et des rôles respectifs de la direction et des responsables de la gouvernance au sein de l’entité. Dans la plupart des cas, la direction est responsable de l’exécution tandis que les responsables de la gouvernance exercent une surveillance sur la direction. Dans certaines entités, les responsables de la gouvernance ont ou assument la responsabilité de l’approbation des états financiers ou du suivi du contrôle interne de l’entité relatif à l’information financière. Dans les entités de grande taille ou faisant appel public à l’épargne, certaines responsabilités de surveillance peuvent être confiées à un sous-groupe des responsables de la gouvernance, tel qu’un comité d’audit. (NCA 210.A12)

La NCA 580 exige que l’auditeur demande à la direction de lui fournir des déclarations écrites affirmant qu’elle s’est acquittée de certaines de ses responsabilités. Il peut dès lors être approprié pour l’auditeur d’aviser la direction qu’il s’attend à recevoir d’elle de telles déclarations écrites, de même que d’autres déclarations écrites exigées par d’autres NCA et, lorsque nécessaire, des déclarations écrites pour étayer d’autres éléments probants pertinents par rapport aux états financiers ou à une ou plusieurs assertions spécifiques contenues dans les états financiers. (NCA 210.A13)

Dans le cas où la direction refuse de reconnaître ses responsabilités ou de fournir les déclarations écrites, l’auditeur ne sera pas en mesure d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés. L’auditeur ne doit alors accepter la mission d’audit que si des textes légaux ou réglementaires l’y obligent. Dans le cas où l’auditeur est obligé d’accepter la mission d’audit, il lui faudra peut-être expliquer à la direction l’importance de ces questions et leurs incidences sur son rapport. (NCA 210.A14)

La plupart des référentiels d’information financière contiennent des exigences concernant la présentation des états financiers : selon ces référentiels, la préparation des états financiers conformément au référentiel d’information financière englobe leur présentation. Dans le cas d’un référentiel reposant sur le principe d’image fidèle, l’objectif de la présentation fidèle de l’information prend une telle importance que le postulat de départ dont l’auditeur convient avec la direction fait expressément référence à la présentation fidèle ou à la responsabilité de veiller à ce que les états financiers donnent une image fidèle conformément au référentiel d’information financière. (NCA 210.A15)

La direction maintient le contrôle interne qu’elle considère comme nécessaire pour permettre la préparation d’états financiers exempts d’anomalies significatives, que celles-ci résultent de fraudes ou d’erreurs. En raison des limites qui lui sont inhérentes, le contrôle interne, aussi efficace soit-il, ne peut fournir à l’entité qu’une assurance raisonnable quant à la réalisation de ses objectifs en matière d’information financière. (NCA 210.A16)

La réalisation d’un audit indépendant conformément aux NCA ne saurait se substituer au maintien, par la direction, du contrôle interne nécessaire à la préparation des états financiers. Par conséquent, l’auditeur est tenu d’obtenir de la direction la confirmation qu’elle reconnaît et comprend la responsabilité qui lui incombe à l’égard du contrôle interne. Cependant, ce n’est pas parce que l’auditeur obtient la confirmation requise par le sous-alinéa 6 b) ii) qu’il conclura nécessairement à l’atteinte des objectifs du contrôle interne maintenu par la direction ou à l’absence de déficiences dans celui-ci. (NCA 210.A17)

Il appartient à la direction de déterminer quel contrôle interne est nécessaire pour la préparation des états financiers. La notion de contrôle interne englobe une large gamme de mesures dans le cadre de composantes du système de contrôle interne que l’on peut désigner sous les noms suivants : environnement de contrôle; processus d’évaluation des risques par l’entité; processus de suivi du système de contrôle interne par l’entité; système d’information  et communications; et activités de contrôle. Cependant, cette décomposition du contrôle interne ne reflète pas nécessairement la manière dont une entité en particulier conçoit, met en place et maintient son propre contrôle interne, ni la façon dont elle peut en classer les différentes composantes. Le contrôle interne d’une entité (en particulier ses livres et documents comptables ou ses systèmes comptables) est le reflet des besoins de la direction, de la complexité des activités de l’entité, de la nature des risques auxquels elle est exposée et des textes légaux ou réglementaires pertinents. (NCA 210.A18)

Dans certains pays, les textes légaux ou réglementaires peuvent faire état de la responsabilité de la direction quant au caractère adéquat des livres et documents comptables ou des systèmes comptables. Dans certains cas, il peut être d’usage de faire une distinction entre les livres et documents comptables ou systèmes comptables d’une part et le contrôle interne ou les contrôles d’autre part. Cependant, comme l’indique le paragraphe A18, les livres et documents comptables ou systèmes comptables font partie intégrante du contrôle interne. C’est pourquoi ils ne sont pas expressément mentionnés au sous-alinéa 6 b) ii) dans la description de la responsabilité de la direction à cet égard. Afin d’éviter tout malentendu, il peut être bon que l’auditeur explique à la direction l’étendue de cette responsabilité. (NCA 210.A19)

Les informations additionnelles que l’auditeur peut demander à la direction aux fins de l’audit peuvent comprendre, s’il y a lieu, des questions relatives aux autres informations conformément à la NCA 720. Lorsque l’auditeur s’attend à obtenir d’autres informations après la date de son rapport, les termes et conditions de la mission d’audit peuvent également tenir compte des responsabilités de l’auditeur concernant ces autres informations, y compris, le cas échéant, les mesures qui pourraient être appropriées ou nécessaires si l’auditeur conclut à l’existence d’une anomalie significative dans les autres informations obtenues après la date de son rapport. (NCA 210.A20)

Directives des NCA

L’un des objectifs de l’accord sur les termes et conditions de la mission d’audit est d’éviter les malentendus sur les responsabilités respectives de la direction et de l’auditeur. Par exemple, si un tiers a aidé à la préparation des états financiers, il peut être bon de rappeler à la direction que c’est toujours à elle qu’incombe, en dernier ressort, la responsabilité de préparer les états financiers conformément au référentiel d’information financière applicable. (NCA 210.A21)

Directives des NCA

Au Canada, il est fréquent que les dispositions législatives régissant la constitution des personnes morales et les autres dispositions législatives applicables prescrivent que les états financiers à usage général soient établis selon les principes comptables généralement reconnus. Ces dispositions législatives précisent habituellement que les « principes comptables généralement reconnus » s’entendent des « normes énoncées dans le Manuel de l’Institut Canadien des Comptables Agréés ». Le Manuel contient les normes comptables établies par le Conseil des normes comptables et le Conseil sur la comptabilité dans le secteur public. Au Canada, ces normes sont généralement reconnues et sont à prendre en considération aux fins de la détermination du caractère acceptable ou non du référentiel d’information financière applicable, même lorsque les dispositions législatives applicables ne prescrivent pas l’utilisation des principes comptables généralement reconnus pour l’établissement des états financiers à usage général. [Ce paragraphe ne vaut que pour le Canada. Il n’y a pas de paragraphe équivalent dans la norme ISA 210 correspondante.] (NCA 210.CA8A)

Par ailleurs, certains textes légaux et réglementaires permettent à certains émetteurs assujettis d’utiliser les Normes internationales d’information financière, établies par l’International Accounting Standards Board, ou les principes comptables généralement reconnus des États-Unis, établis par le Financial Accounting Standards Board. [Ce paragraphe ne vaut que pour le Canada. Il n’y a pas de paragraphe équivalent dans la norme ISA 210 correspondante.] (NCA 210.CA8B)