7055 Confirmation de créances — Considérations particulières

juin-2020

Directives du BVG

Les modèles de document suivants sont recommandés pour aider les équipes à traiter de tous les éléments relatifs aux contrôles, à la conception et à la mise en œuvre des demandes de confirmation de créances :

• Exemple de lettres de confirmation :
  • Confirmation des créances  — solde;
  • Confirmation des créances  — transactions particulières.
• Menu des modèles  — Tests de détail  — Feuille de documentation du registre de confirmation des comptes-clients

Directives du BVG

Il peut être justifié de conclure que les procédures de confirmation seraient inefficaces lorsque les tentatives antérieures pour obtenir des confirmations de créances concernant un client d’audit ou dans le cadre d’audits de clients similaires ont abouti à des taux de réponse inadéquats ou à des réponses non fiables. Néanmoins, les raisons qui justifient la conclusion varieront en fonction des circonstances de la mission. Par exemple :

• Un taux de réponse historique de 35 % par rapport au nombre de demandes envoyées peut être considéré comme inadéquat lorsque les confirmations ne sont pas retournées de manière constante par les clients aux soldes élevés.
• Un taux de réponse de 15 % par rapport au nombre de demandes envoyées peut être considéré comme adéquat lorsque les comptes confirmés fournissent une couverture importante du montant de créances (note : les taux de 35 % et de 15 % sont fournis à titre d’exemple et ne constituent pas des seuils « définitifs et inaltérables »).
• L’historique montre que les confirmations de soldes ont été demandées, mais que le client n’a pu confirmer que des factures individuelles. Par conséquent, une méthode de remplacement peut être nécessaire pour suppléer aux demandes de confirmation.
• Des réponses inadéquates ou non fiables pouvant découler de la nature du client et de ses politiques. Par exemple, les entités gouvernementales peuvent interdire l’envoi de réponses, ou une entité peut avoir une clientèle composée d’un certain type de clients commerciaux ayant des politiques qui demandent de ne pas répondre aux demandes de confirmation et qui ont communiqué ces politiques à l’entité.
• Les créances sont composées de clients ou de soldes de comptes hétérogènes. En conséquence, l’assertion selon laquelle les confirmations seraient inefficaces ne pourrait s’appliquer qu’à certaines catégories de compte. Il ne faut pas « rejeter » complètement les procédures de confirmation sans avoir examiné soigneusement la nature et le type de créances composant le compte. Si l’on s’attend à atteindre un taux de réponse adéquat pour une catégorie significative de créances, ces créances doivent faire l’objet d’une demande de confirmation, sauf si une autre divergence s’applique.

Pour justifier une méthode autre que la demande de confirmation, il faut tenir à jour les éléments probants à l’appui de l’évaluation montrant l’inefficacité des procédures de confirmation. En règle générale, les éléments probants sont obtenus à intervalles réguliers (p. ex. tous les trois ans) ou lorsque la situation évolue. Si l’on envoie des demandes de confirmation avec le seul objectif de confirmer de nouveau notre avis selon lequel une procédure de confirmation serait inefficace, le calendrier et l’étendue de nos travaux peuvent différer des procédures appliquées lorsque l’objectif est d’obtenir des éléments probants de corroboration. Par exemple, les demandes de confirmation peuvent être envoyées plus tôt et en moins grand nombre (p. ex. prendre un échantillon plus petit ou définir une plus petite population cible). Les divergences observées devront être évaluées de manière appropriée, leurs incidences déterminées, et la nécessité de réaliser des tests supplémentaires examinée.

Directives du BVG

Il se peut que l’on puisse justifier de ne pas envoyer de demandes de confirmation lorsque l’évaluation globale situe à « normal » le niveau du risque inhérent et du risque lié au contrôle des assertions figurant aux états financiers, et que le risque d’audit peut être réduit à un niveau suffisamment faible pour être acceptable, au moyen de procédures analytiques de corroboration ou de tests de détails de remplacement. Pour conclure à un niveau de risque global faible, il faut examiner le risque relatif que représentent le risque inhérent et le risque lié au contrôle pour chacune des assertions applicables figurant aux états financiers. Par exemple, pour une évaluation dont le risque inhérent est situé sur le continuum du risque normal (c.‑à‑d. un risque non important) et le risque lié au contrôle est faible (c.‑à‑d. une grande confiance dans les contrôles), le résultat de l’évaluation globale situe le niveau de risque à faible.

Voici un exemple concret d’une grande entreprise de services publics : L’auditeur à acquis une assurance importante dans les contrôles, et il peut alors conclure que les procédures de confirmation ne sont pas nécessaires pour les créances des clients résidentiels. Le risque inhérent de ces créances ne sera généralement pas important en raison de plusieurs facteurs, notamment un très grand nombre de clients avec un solde de compte peu élevé, une méthode de calcul des revenus simple (les revenus provenant de la clientèle sont fonction du volume utilisé, multiplié par un taux par kilowatt qui est réglementé) et un environnement très réglementé (la précision des compteurs est surveillée étroitement par une commission locale tierce qui exige des étalonnages à intervalles réguliers).

Directives du BVG

Directives du BVG

Le recours aux confirmations comme seul élément probant du compte dans sa totalité n’est pas une exigence. La stratégie de test peut jumeler la demande de confirmation et des procédures de remplacement.

On peut se servir des mêmes procédures de remplacement dans les cas où il n’y a pas de demande de confirmation et dans les cas de non‑réponse aux demandes de confirmation.

Si elle recourt aux procédures de remplacement, l’équipe doit être consciente du risque de fraude quant à la création par le client de remises qui sont fictives. En conséquence, les tests doivent :

• Contrôler les remises subséquentes créditées aux comptes en s’appuyant sur les avis de remise, les bordereaux de dépôt et les relevés bancaires, et vérifier que les paiements se rapportent aux soldes des comptes tels qu’ils s’établissaient à la fin de l’exercice.
• Examiner la documentation, tels que documents d’expédition, copies des factures de ventes, bons de commande des clients et autres pièces de courrier pertinentes qui justifient les portions payées et non payées des soldes des comptes. Dans ce scénario, il est nécessaire d’exercer un jugement professionnel sur le caractère suffisant des procédures en tenant compte du fait que l’inspection d’informations qui n’ont pas été obtenues directement d’un tiers n’est pas aussi fiable.
• Envisager de vérifier aussi l’existence du client.

En temps normal, l’auditeur réalise des tests de remplacement quand une réponse ne correspond pas au montant total inscrit dans la demande de confirmation. Note : il peut être acceptable d’éliminer le suivi des factures dont les montants ne sont pas importants (le total des montants ne doit pas dépasser le seuil de minimis établi au Sommaire des anomalies non corrigées [SANC]).

L’étendue des tests de remplacement et les conclusions qu’il est possible de tirer dépendront de l’évaluation du niveau de risque et du seuil de signification à l’égard des états financiers pris dans leur ensemble, en tenant compte du risque de regroupement, c’est-à-dire le risque que des écarts qui, au sein des composantes ou soldes désagrégés, ne sont pas significatifs s’ils sont pris isolément, se cumulent pour former une anomalie importante dans les états financiers pris dans leur ensemble. Lorsque des procédures de remplacement sont appliquées pour remplacer les demandes de confirmation, sélectionner les soldes de compte individuels ou les factures individuelles à faire confirmer en recourant au test ciblé ou au sondage non statistique ou statistique (voir plus bas).

La méthode de sélection des soldes de compte ou des factures individuelles à faire confirmer déterminera la procédure de remplacement à retenir dans les situations où les demandes de confirmation ne donnent pas lieu à une réponse. Il faut examiner quelle unité d’échantillonnage permet un échantillonnage efficace et efficient dans les circonstances et retenir l’unité d’échantillonnage de clients que l’on croit les plus susceptibles de confirmer les soldes.

Sondages ciblés

Dans le cas où la demande de confirmation représente un test ciblé, le test de remplacement serait normalement réalisé sur le montant total à faire confirmer, en éliminant les factures dont les montants ne sont pas importants. Par exemple :

• Si le solde d’une créance s’élevant à 100 000 $ a été sélectionné pour confirmation au moyen du test ciblé et qu’aucune réponse à la demande de confirmation n’a été reçue, il faudra recourir à des procédures de remplacement à l’égard de ce solde. De plus, si ce même solde est composé de 10 factures totalisant 75 000 $ et que le seuil de signification pour les travaux a été établi à 250 000 $, nous pouvons alors exclure les factures restantes des procédures de remplacement appliquées puisqu’il est clair que le montant qui reste n’est pas significatif.

Au cours de la planification du test, il est utile de déterminer le seuil minimal des factures à soumettre au test de remplacement. Il est recommandé que le seuil des factures individuelles qui ne feront pas l’objet d’un suivi soit suffisamment bas pour ne pas créer une incidence importante sur le niveau de couverture global nécessaire. Par conséquent, cette méthode est généralement appropriée lorsque le solde est en grande partie composé de factures élevées et d’un petit nombre de factures au montant peu élevé. Autrement, on peut examiner les factures comportant les éléments non confirmés pour déceler et tester tous les éléments significatifs et inhabituels. Lorsque des factures non importantes sont exclues du suivi, il faut procéder à l’évaluation du niveau des éléments probants obtenus au moyen du test ciblé réduit pour vérifier si les éléments probants obtenus sont suffisants pour atteindre les objectifs du test.

Si les procédures de remplacement sont réalisées sur moins de la totalité des factures composant le solde, la couverture atteinte par le test sera réduite pour n’y inclure que les éléments testés. Si l’on reprend l’exemple précédent, les éléments probants ont donc été obtenus sur un montant de 75 000 $ seulement, et pas sur le montant sélectionné de départ, qui était de 100 000 $.

Sondages statistiques et non statistiques

Lorsque les demandes de confirmation étaient déterminées par sondage non statistique ou sondage statistique, normalement, le test de remplacement portait sur le montant entier à confirmer. Pour concevoir un test efficient et efficace, il est préférable de tenir compte de la facilité d’application des procédures de remplacement. Par exemple :

• Lorsque les opérations individuelles sont définies comme unité d’échantillonnage. Afin d’améliorer l’efficience, il est généralement recommandé que l’unité d’échantillonnage soit composée d’une opération individuelle comme les factures comprises dans le compte d’un client, car les procédures de remplacement seront exécutées sur la facture sélectionnée, et non sur le solde entier.
• Lorsque le solde d’un client est défini comme unité d’échantillonnage. Toutes les procédures de remplacement seraient alors normalement appliquées au solde entier du client. Toutefois, il se peut que cela ne soit pas nécessaire lorsque le calendrier de l’audit permet d’obtenir des éléments probants suffisants provenant du test des encaissements postérieurs exécuté sur le solde du client.

Confirmation des créances

Il faut préciser que les confirmations des créances sont essentiellement des tests visant à confirmer l’existence des créances. Afin d’étayer l’existence du solde des créances à la date de clôture, l’auditeur doit obtenir des éléments probants suffisants qui attestent que le client a satisfait aux critères pertinents de constatation des produits et qu’il a donc droit au montant des créances.

En général, le montant de la trésorerie n’est pas considéré comme un élément probant suffisant pour prouver l’existence des créances à la date de clôture ou avant celle‑ci et donc que les créances existaient bel et bien à la date de clôture. Les équipes devraient vérifier l’information en la comparant avec d’autres documents, comme des bons d’expédition. Si l’auditeur détermine que la vérification des créances par rapprochement avec la trésorerie est appropriée, il devrait documenter son explication dans son dossier.

Directives du BVG

Dans le cas des petites entités, l’audit peut commencer bien après la fin de l’exercice de l’entité. Par conséquent, une entité pourrait avoir déjà reçu des paiements de clients pour des créances non encore recouvrées à la clôture de l’exercice. Il pourrait donc s’agir d’un élément pertinent à considérer, en plus des facteurs permettant de réfuter la présomption selon laquelle les demandes de confirmation des créances seront envoyées comme il est décrit dans les directives ci‑dessus.

L’auditeur peut mettre en œuvre des procédures de remplacement au lieu d’obtenir des confirmations pourvu que ces procédures, en conjonction avec d’autres procédures d’audit, soient efficaces pour contrer le risque d’anomalies significatives associé à toutes les assertions pertinentes. Par conséquent, en l’absence d’éléments probants de corroboration venant étayer l’existence, l’exactitude et l’exhaustivité qui peuvent autrement être obtenus grâce à la confirmation des créances (factures ou soldes), la nature et l’étendue des procédures de remplacement élaborées devront être suffisantes pour pouvoir obtenir le niveau souhaité d’éléments probants à l’égard de chaque assertion pertinente. L’auditeur doit documenter la raison pour laquelle il ne demande pas de confirmation des créances et indiquer sur quoi il s’appuiera pour obtenir des éléments probants suffisants et appropriés à l’égard de chacune des assertions pertinentes.

L’auditeur doit faire particulièrement attention lorsque des risques significatifs ont été relevés dans ce secteur, soit en raison d’une fraude ou d’une erreur au niveau des assertions. Si l’auditeur identifie un risque qui est important, il doit adapter ses procédures de corroboration pour répondre spécifiquement à ce risque au niveau de l’assertion (comme l’exige la NCA 330.21) et les confirmations pourraient alors être la réponse la plus appropriée.

Exemple :

L’entité est de petite taille. Les états financiers de l’exercice précédent indiquent que le taux de rotation des créances clients avoisinait environ 43 jours, sur la base d’un montant de 565  000 $ de créances non recouvrées à la clôture de l’exercice et de vente d’une valeur de 4 800 000 $ pour l’exercice précédent. L’auditeur audite cette entité depuis plusieurs années : il n’y a aucun risque élevé lié aux produits ou aux créances et la clientèle de l’entité est très stable et ne change pas de manière importante d’une année à l’autre. L’auditeur prévoit amorcer les procédures de fin d’exercice 90 jours après la fin de l’exercice. Il s’attend à obtenir des éléments probants suffisants à l’égard du règlement des créances clients parce que tous les comptes, à l’exception des comptes en souffrance, devraient être payés ou réglés autrement avant le début des procédures de fin d’exercice. D’après ces facteurs, et compte tenu des directives précédemment fournies dans la présente section concernant le calendrier de l’audit, l’auditeur a déterminé qu’il ne demandera pas de confirmation des créances dans le cadre de l’audit de l’exercice considéré. De fait, puisque le risque au niveau des assertions relatives à l’exactitude et à l’existence des créances se situe à l’extrémité inférieure du continuum du risque normal, il est jugé approprié d’obtenir un faible niveau d’éléments probants de corroboration. Pour ce faire, l’auditeur doit vérifier la concordance entre les créances clients à la fin de l’exercice et des éléments probants appropriés, comme les documents d’expédition et les factures, retracer les paiements en espèces aux avis de remise des clients ou aux bordereaux de dépôt et relevés bancaires, et obtenir l’assurance que le paiement se rapporte à des soldes de comptes qui existaient à la clôture en relevant les numéros des factures ou commandes correspondantes. Les factures des clients seront sélectionnées aux fins de tests à l’aide d’une combinaison de tests ciblés et de sondages non statistiques. La stratégie de test de l’auditeur pour les produits et les créances comprendra aussi des procédures pour vérifier d’autres assertions pertinentes associées aux créances (p. ex. l’exhaustivité et la séparation des périodes). La provision pour créances douteuses de l’entité sera testée séparément. L’auditeur documentera la raison pour laquelle il n’a pas demandé de confirmation des créances et indiquera sur quoi il s’appuiera pour obtenir des éléments probants suffisants et appropriés à l’égard de chacune des assertions pertinentes.

Les modèles suivants sont recommandés pour aider les équipes à déterminer et à consigner au dossier l’utilisation du test ciblé, de la méthode de sondage non statistique ou statistique pour les demandes de confirmation de créances et les procédures de remplacement :

• Menu des modèles Tests de détail  — Sondage ciblé ou sondage non‑statistique
• Menu des modèles Tests de détail — Feuille de documentation du registre de confirmation des comptes-clients